İŞLETME HESABI ESASI

      

Yazar: Cahit YERCİ, MA, YMM

 

Metnin İçerdiği VUK Maddeleri: 193, 194, 176, 178, 220, 30, 189, 186, 195, 274, 262, 196, 182, 183, 184, 185, 176, 177, 30, 253.

 

İşletme hesabı esasında, VUK’un 193’üncü maddesi gereğince, işletme hesabını içeren işletme (hesabı) defteri tutulur.

 

İşletme (hesabı) defteri, VUK’un 194’üncü maddesi gereğince, sol tarafını gider, sağ tarafını ise, hasılat kısmının oluşturduğu bir defterdir.

 

Söz konusu defteri, VUK’un 176’ncı ve 178’inci madde hükümleri gereğince, ikinci sınıf tacir konumunda olan aşağıdaki kişiler tutar.

 

·   VUK’un 177’nci maddesinde yazılı olan ve birinci sınıf tacir sayılanların  dışında kalanlar.

·   Kurumlar Vergisi mükelleflerinden işletme hesabı esasına göre defter tutmalarına Maliye Bakanlığı’nca izin verilenler.

·   Yeni işe başlayan ve yıllık iş hacimlerine göre sınıflandırılıncaya kadar ikinci sınıf tacir gibi hareket edenler.

 

İşletme defteri, VUK’un 220’nci maddesi uyarınca tasdike tabidir.

 

İşletme defterinin,

 

·   tutulmaması,

·   tasdik ettirilmemesi,

·   vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlara herhangi bir sebeple ibraz edilmemesi, 

·   gerçek durumu yansıtmadığına dair bir delil bulunması,

·   kayıtlarının ve bunlarla ilgili belgelerin, vergi matrahının doğru ve kesin olarak saptanmasına olanak vermeyecek derecede noksan, usulsüz ve karışık olması dolayısiyle ihticaca salih bulunmaması,

 

durumları, VUK’un 30’uncu maddesi hükmü gereğince re’sen takdir sebebidir ve bu sebeplerden herhangi birinin bulunması durumunda defter sahibinin vergi matrahının re’sen takdiri gerekir. 

 

İşletme defterinin, VUK’un 253’üncü maddesi hükmü gereğince, bu deftere yapılan kayıtların belgeleriyle birlikte, ilgili bulundukları yılı izleyen takvim yılı başından başlayarak beş yıl saklanması gerekir. 

 

İşletme hesabı defterine yapılan kayıtların, VUK’un 194’üncü maddesi hükmü gereğince en az aşağıdaki bilgileri içermesi zorunludur.

 

·   Kaydın sıra numarası

·   Kayıt tarihi

·   İşlemin türü

·   Meblağ

 

VUK’un 194’üncü maddesinde, işletme hesabının sol tarafını gider, sağ tarafını hasılat kısmının oluşturacağı hükme bağlanmıştır. Aynı hüküm gereğince, söz konusu defterin gider ve hasılat kısımlarına kaydı gereken hususlar aşağıdaki tabloda gösterilmektedir. 

 

(İşletme hesabının sol tarafı) Giderler	(İşletme hesabının sağ tarafı) Hasılat
·   Satın alınan malların bedelleri (ödenen ya da  borçlanılan) ·   Yaptırılan hizmetlerin bedelleri (ödenen ya da  borçlanılan) ·   İşletme ile ilgili diğer bütün giderler (ödenen ya da borçlanılan)	·   Satılan malların bedelleri (tahsil edilen ya da alacaklanılan) ·   Yapılan hizmetlerin bedelleri (tahsil edilen ya da alacaklanılan) ·   İşletme faaliyetinden elde edilen diğer bütün hasılat (tahsil edilen ya da alacaklanılan)

    

                     VUK’un 194’üncü maddesinde, gayrı menkuller ve tesisat gibi amortismana tabi olan kıymetlerin işletme hesabına intikal ettirilmeyeceği hükme bağlanmıştır. Yine aynı madde hükmü gereğince, VUK’un 189’uncu maddesine göre amortisman kaydı tutulmak koşuluyla söz konusu kıymetler üzerinden her yıl ayrılan amortismanların gider kaydolunması mümkündür. Bu çerçevede, 

 

VUK’un 189’uncu maddesi hükmüne göre, üzerinden amortisman ayrılan  kıymetlerin ve bunların amortismanlarının aşağıda yazılı şekillerden herhangi biri ile gösterilebilmesi olanaklıdır.

 

·   Envanter defterinin ayrı bir yerinde.

·   Özel bir amortisman defterinde.

·   Amortisman listelerinde.  

          

VUK’un 189’uncu maddesi, amortisman defteri ya da amortisman  listelerinin kayıtlarının envanter kaydı hükmünde olarak hükme bağlamıştır. 

 

Amortisman kayıtlarında her yılın amortismanının ayrı ayrı gösterilmesi esastır. Bu husus, VUK’un 194’üncü maddesinde hüküm altına alınmıştır.

 

İşletme hesabı esasında defter tutan yükümlülerin, envanter defteri tutma yükümlülükleri bulunmamaktadır. Bu nedenle, işletme hesabı esasında defter tutan yükümlüler, üzerinden amortisman ayrılan  kıymetleri ve bunların amortismanlarını özel bir amortisman defterinde ya da amortisman listelerinde göstermek koşuluyla, ayırdıkları amortismanları işletme (hesabı esası) defterinin sol tarafına gider olarak kaydedebileceklerdir.           

Envanter çıkarmak, VUK’un 186’ncı maddesinde, “bilanço günündeki mevcutları, alacakları ve borçları saymak, ölçmek, tartmak ve değerlemek suretiyle kesin bir şekilde ve ayrıntılı olarak saptamak” şeklinde tanımlanmıştır.

 

Emtia (mal) üzerine iş yapanlar hariç olmak üzere, işletme hesabı esasına göre defter tutanların, envanter çıkarma zorunlulukları yoktur. İşletme hesabı esasına göre defter tutanlardan emtia (mal) üzerine iş yapanların ise, emtia envanteri çıkarma zorunlulukları bulunmaktadır. Bu zorunluluk VUK’un 195’inci maddesinde hüküm altına alınmıştır. Bu zorunluluk kapsamında, işletme hesabı esasına göre defter tutanlardan emtia (mal) üzerine iş yapanlar, dönem sonunda mevcut emtiayı, saymak, ölçmek, tartmak ve değerlemek suretiyle kesin bir şekilde ve ayrıntılı olarak saptamak durumundadırlar. 

 

VUK’un 195’inci maddesinde, emtia tabirinin,

 

·   satmak amacıyla alınan malları,

·   imal edilen malları,

·   iptidai maddeleri,

·   hammaddeleri,

·   yardımcı malzemeyi,

 

kapsayacağı hüküm altına alınmıştır. Dolayısıyla, işletme hesabı esasına göre defter tutanlardan emtia (mal) üzerine iş yapanların dönem sonunda yapacakları envanter,  emtia tabiri kapsamına giren bütün unsurları kapsayacaktır.

  

İşletmeye dahil bir iktisadi kıymet olarak mallar, VUK’un 274’üncü maddesi hükmü gereğince, maliyet bedeliyle değerlenir. Maliyet bedeli, VUK’un 262’nci maddesinde, “iktisadi bir kıymetin iktisap edilmesi veyahut değerinin artırılması münasebetiyle yapılan ödemelerle bunlara müteferri bilumum giderlerin toplamı” olarak tanımlanmıştır.

 

İşletme hesabı esasında defter tutanların çıkardıkları emtia envanteri, işlemlere ait kayıtlarla karıştırılmadan,

 

·   yeni işe başlama halinde işletme defterinin baş tarafına,

·   izleyerek (daha sonra) ise, her hesap dönemi kapandıktan sonra, işlemlerin kayıtlarını izleyen muamele kayıtlarını takip eden sayfalara,

 

yazılır.

 

İşletme hesabı esasında defter tutanlardan isteyenler ayrı bir envanter defteri tutarak emtia envanterlerini bu deftere kaydedebilirler. VUK’un 195’inci maddesi hükmü buna izin vermektedir.

      

İşletme hesabı esasına göre defter tutan mükelleflerin, VUK’un 196’ncı maddesi hükmü gereğince, her hesap döneminin sonunda işletme hesabı hulasası (işletme hesabı özeti) çıkarmaları gerekir. İşletme hesabı hulasasına aşağıdaki maddeler birer kalemde ayrı ayrı yazılır:

 

İşletme Hesabı Hulasası
Gider Tablosu	Hasılat Tablosu
·   Çıkarılan envantere göre hesap dönemi başındaki emtia mevcudunun değeri ·   Hesap dönemi zarfında satın alınan emtianın değeri ile yapılan bilumum giderler	·   Hesap dönemi zarfında satılan emtianın değeri ile hizmet karşılığı ve sair suretle alınan paralar ·   Çıkarılan envantere göre hesap dönemi sonundaki emtia mevcudunun değeri

 

Örnek: Mal alımı ve satımı faaliyetiyle uğraşmak üzere, 10/12/2013 tarihinde 10.000.-TL sermaye ile işe başlayan gerçek kişi tacir (A), 2013 vergilendirme döneminde aşağıdaki işlemleri yapmıştır (Örnekte, işlemlere dair vergiler ihmal edilmiştir).

 

·   10/12/2013 tarihinde birim maliyeti 150.-TL olan (b) malından, bedelini hemen ödemek suretiyle 50 birim satın almıştır. 

·   12/12/2013 tarihinde birim maliyeti 100.-TL olan (c) malından, 50 birim satın almıştır.   Satın alınan malların bedelini tacir (A) borçlanmıştır.

·   15/12/2013 tarihinde 1.000.-TL dükkan kirası ödemiştir.

·   23/12/2013 tarihinde satış tutarı 17.000.-TL karşılığında mal satmıştır.

·   Dönem içinde yukarıda belirtilenlerden  başka işlem olmamıştır.

·   Tacir (A) 31/12/2013 tarihi itibariyle, işletmede mevcut olan malların sayımını yapmış ve (b) malından 10 birimin, (c) malından ise 5 birimin stoklarında mevcut olduğunu saptamıştır.  

 

Örneğin Çözümü: Tacir (A)’nın dönem içinde satın almış olduğu mal miktarları ve bunların tutarları örnekteki verilere göre,  aşağıdaki gibidir.

 

Satın Alınan Malın
Cinsi	Miktarı (Birim)	Birim Maliyeti (TL)	Toplam Maliyeti (TL)
(b) malı	50	150.-	7.500.-
(c) malı	50	100.-	5.000.-

 

 Tacir (A) dönem içinde yapmış olduğu ve örnekte verilen işlemleri işletme (hesabı) defterine aşağıdaki şekilde kaydedecektir.

 

İşletme (Hesabı) Defteri
(İşletme hesabının sol tarafı) Giderler				(İşletme hesabının sağ tarafı) Hasılat
Sıra No	Kayıt Tarihi	İşlem	Tutarı(TL)	Sıra No	Tarihi	İşlem	Tutar(TL)
1	10/12/2013	Mal Alımı	7.500.-	4	23/12/2013	Mal Satışı	17.000.-
2	12/12/2013	Mal Alımı	5.000.-
3	15/12/2013	Kira Ödemesi	1.000.-
Toplam			13.500.-	Toplam			17.000.-

 

Mükellefin, VUK’un 196’ncı maddesi hükmü gereğince, hesap dönemi sonu, 31/12/2013 tarihi itibariyle, işletme hesabı özeti çıkarması gerekir. İşletme hesabı özetinin çıkarılması için gerekli işlemlerden biri, tacir (A) mal üzerine iş yaptığından, mal envanterinin çıkarılmasıdır.  Bu işlem yapılmadan, işletme hesabı özetinin çıkarılması da, dönem karının ve zararının hesaplanması da mümkün olmaz. Örnekte, mükellefin, 31/12/2013 tarihi itibariyle, işletmede mevcut olan malların sayımını yapmış olduğu ve  işletmede dönem sonunda mevcut olan mal miktarını saptadığı belirtilmiştir. Bu, envanter işleminin bir kısmının yerine getirildiğni göstermektedir. Envanterin tamamlanmış sayılması için, buna ek olarak, mükellefin söz konusu malları, VUK’un değerleme hükümlerine göre  değerlemesi de gerekecektir. Bu işlem sırasında, mükellef, VUK’un, malların “maliyet bedeli”yle değerlenmesini öngören 274’üncü maddesine göre hareket edecektir. Bu şekilde hareketle, dönem sonunda mevcut malların aşağıdaki tabloda gösterildiği gibi değerlenmesi gerekir.   

 

Dönem Sonunda Mevcut  Malın
Cinsi	Miktarı (Birim)	Birim Maliyeti (TL)	Toplam Maliyeti (TL)
(b) malı	10	150.-	1.500.-
(c) malı	5	100.-	500.-
			2.000.-

 

Bu işlemlerden sonra, çıkarılacak işletme hesabı özetinin görünümü aşağıdaki gibi olacaktır.

 

İşletme Hesabı Hulasası
Gider Tablosu		Hasılat Tablosu
Hesap dönemi başındaki emtia mevcudunun değeri	0	Hesap dönemi zarfında satılan emtianın değeri ile hizmet karşılığı ve sair suretle alınan paralar	17.000.-
Hesap dönemi zarfında satın alınan emtianın değeri ile yapılan bilumum giderler	13.500.-	Çıkarılan envantere göre hesap dönemi sonundaki emtia mevcudunun değeri	2.000.-
Toplam	13.500.-	Toplam	19.000.-

 

Bilindiği üzere, işletme hesabı esasında ticari kazancın nasıl saptanacağı GVK’nın 39’uncu maddesinde hükme bağlanmıştır. Buna göre, 

 

·   işletme hesabı esasına göre ticari kazanç, bir hesap dönemi içinde elde edilen hasılat ile giderler arasındaki olumlu farktır.

·   elde edilen hasılat, tahsil olunan paralarla tahakkuk eden alacakları, giderler ise, tediye olunan ve borçlanılan meblağları ifade etmektedir.

·   emtia alım ve satımıyla uğraşanlarda ticari kazancın bulunması için hesap dönemi sonundaki emtia mevcudunun değeri hasılata, dönem başındaki emtia mevcudunun değeri ise giderlere ilave olunur.

·   ticari kazancın bu şekilde tespit edilmesi sırasında VUK’un değerlemeye ait hükümleri ile GVK’nın 40’ıncı ve 41’inci maddeleri hükümlerine uyulur.  

 

Bu hükümler gereğince, yukarıda tabloda gösterilen işletme hesabı özetindeki hasılat ve gider rakamları arasındaki fark olan (19.000 -13.500=) 5.500.-TL işletmenin dönem karına işaret edecektir.